Piano di Ristrutturazione Omologato (PRO) e nota di variazione IVA

Nella procedura di accesso al Piano di ristrutturazione omologato (PRO), di cui agli artt. 64-bis e ss. CCII (D. Lgs. n. 14/2019), il diritto del creditore all’emissione della nota di variazione in diminuzione a fini IVA ex art. 26 del Decreto IVA (D.P.R. n. 633/1972) sorge, limitatamente all’importo falcidiato, dalla data di pubblicazione del decreto di omologazione emesso dal Tribunale competente adito dal debitore.

In un caso riguardante una società titolare di crediti commerciali scaduti e vantati nei confronti di un’altra che ha presentato domanda per l’accesso al “Piano di ristrutturazione soggetto ad omologazione”, con la Risposta n. 79/2025, l’Agenzia delle Entrate si è espressa sull’individuazione del momento rilevante ai fini dell’emissione della nota di variazione della base imponibile e dell’imposta in rapporto a tale istituto di regolazione della crisi d’impresa, introdotto nel 2022 e, ad oggi, non contemplato nel citato articolo 26.

L’analisi muove da una ricostruzione “storica” della medesima disposizione, per la parte in cui disciplina il diritto all’emissione di note di variazione in diminuzione, oggetto di diversi interventi normativi, in risposta, principalmente, alle censure mosse dalla giurisprudenza unionale, che aveva tacciato la normativa interna di eccessiva gravosità nei requisiti per la prova di irrecuperabilità del credito nei confronti di imprese assoggettate a procedure concorsuali, la cui durata può superare dieci anni, e alla cui chiusura veniva subordinato il diritto alla riduzione delle operazioni rilevanti ai fini dell’IVA, con evidenti impatti anche in termini di competitività delle imprese operanti in Italia con le omologhe attive negli altri Stati dell’UE.

Sono stati, così, specificamente individuati i momenti rilevanti delle procedure della crisi d’impresa ai fini dell’emissione della nota di variazione, distinguendo, come da precedente posizione espressa nella Circolare 20/E del 2021, le “concorsuali” da quelle “non concorsuali” e individuando rispettivamente:

• per le prime, la “data di avvio”, visto il coinvolgimento di tutti i creditori agli accordi e dell’autorità pubblica sin dalla fase di apertura e
• per le seconde “la data di conclusione” dei rispettivi accordi, mancando le stesse all’inizio dei medesimi interventi, come nei casi dell’accordo di ristrutturazione dei debiti o del piano attestato.

Al riguardo, è stato incidentalmente ricordato come anche la Legge di Delega per la riforma fiscale abbia fissato l’estensione delle disposizioni dell’articolo 26 a tutti gli istituti disciplinati dal CCII, proprio in ragione di tali criteri.

In attesa dell’intervento definitivo del legislatore e in osservanza degli insegnamenti della giurisprudenza unionale, nonché nell’esigenza di garantire la corretta applicazione del principio di neutralità ed il correlato diritto alla riduzione della base imponibile e dell’IVA sulle operazioni nei confronti di soggetti che hanno fatto ricorso a procedure per la crisi d’impresa, l’Agenzia delle Entrate giunge ad estendere in via interpretativa tali principi anche al “Piano di ristrutturazione soggetto ad omologazione”, nonostante la mancanza di un riferimento espresso nelle disposizioni normative in commento.

In definitiva, considerata la natura “non concorsuale” della procedura di accesso al Piano di ristrutturazione omologato (PRO) di cui agli artt. 64-bis e ss. CCII, la legittimazione temporale per l’emissione di una nota di variazione in diminuzione della base imponibile e dell’IVA (a debito precedentemente liquidata) decorre dal decreto di omologazione del medesimo piano, rimanendo fermo l’obbligo di emettere una corrispondente variazione in aumento “qualora, in un momento successivo, il corrispettivo oggetto di falcidia sia pagato, in tutto o in parte”.